試論我國審計市場聲譽與質量分析

論文摘要：本文分析了審計聲譽與審計質量的關係，並且結合我國審計實務分析了我國審計市場的聲譽價值及其對審計質量的影響。研究發現：審計聲譽在我國審計市場沒有經濟價值，審計師可能沒有建立高質量審計聲譽的動機。

審計聲譽與審計質量密切相關，審計師作為一個理性經濟人，在提供審計服務時，必然會把審計聲譽的經濟價值作為提供審計質量決策的一個重要影響因素。

　　一、審計質量

Watts and Zimmerman（1981）and DeAngelo(1981)給審計質量下了一個經典的定義。他們把審計過程簡單二分為發現過程和報告過程。審計質量就定義為審計師發現客户會計信息系統中某一違約行為並且對已經發現的違約行為進行報告的聯合概率。因此，審計質量可用公式寫為：

審計質量＝P(審計師發現違約｜存在違約)×P(審計師報告違約｜審計師發現違約)

第一個概率是在違約存在時，審計師發現違約的概率，這個概率依賴於審計師的努力程度、技能、能力等等，反映了審計師的專業勝任能力。第二個概率是審計師在發現違約時，他報告違約行為的概率。這個概率反映了審計獨立性。這兩個概率都必須非0，如果有任何一個概率為0。那麼審計師就沒有價值。如果審計師被預期為不會發現已經存在的違約或者不會報告任何已經發現的違約，則沒有任何理由需要聘請審計師。

從上述審計質量的公式我們可以看出，公式的右邊以發現和報告這兩個審計程序來反映了審計工作的過程，而公司的左邊以概率的形式反映了審計工作的結果，其概率的含義就是對於含有重大錯報的財務報告，審計師不會發表標準無保留審計意見的概率。因此，Watts and Zimmerman（1981）and DeAngelo（1981）的定義確立了審計質量的分析標準：首先，一個重大的錯報必須被發現，其次，被發現的錯報必須對外披露。

　　二、審計聲譽與審計質量

聲譽常指獲得社會公眾信任和讚美的程度，通常由知名度、美譽度和信任度構成。高質量審計的聲譽則可以認為社會公眾對會計師事務所的審計質量予以信任和讚美的程度。既然審計質量可以理解為審計師發現並報告客户財務報告錯報的概率，如果一個會計師事務所想要獲得高質量審計的聲譽，他就必須提供高質量的審計服務，比如發現並且報告更多客户財務報告的錯報。發現更多的財務報告錯報信賴於審計師的專業勝任能力和投入的審計資源。如果想提供更好的專業勝任能力就必須聘用更為優秀的人才，更為優秀的人才也必然會要求更高的報酬，從而會增加審計成本。

在一定的專業勝任能力前提下，如果想發現更多的錯報，審計師就必須尋求更多的審計證據，而審計證據又與審計成本成正比，更多的審計證據必然要求投入更多的審計資源進行審計，如更多的審計工作人員，更長的審計工作時間等等。

此外，發現更多的財務報告錯報僅僅是審計質量的一個方面，高審計質量還要求審計師報告所發現的錯報。但是，因為公司是財務報告的提供者卻不是財務報告的消費者，而審計質量又表示審計師發現並報告所審計公司財務報告錯報的概率，因此公司對審計服務的需求並不一定是對高質量審計服務的需求，也就是説公司可能不希望審計師報告所發現的客户財務報告中的重大錯報。

但是，在審計師由所審計公司委託的情況下，如果審計師報告了客户財務報告中較多的錯報，也就是説審計師保持較高的獨立性，拒絕與管理者合作，這時，管理者就可能會解僱這個不合作的審計師，轉向其它更為合作的審計師，此時，審計師就會失去與此客户相關的審計收入。

因此，審計聲譽要求審計師提高審計質量，但是更高的審計質量對應更高的.成本，這種成本包括更高的審計成本以及可能失去與客户相關的審計收入。

　　三、我國審計市場聲譽價值與審計質量

審計師之所以願意承擔高質量審計的成本，是因為高質量審計的聲譽能帶來更多的收益（更多的客户、更高的收費）以補償其成本。

在西方國家，如果審計師提供的審計質量獲得了社會公眾的信任，那麼他憑藉高質量審計的聲譽價值，可以拓展更多的客户資源或者提高審計收費。如在西方審計市場，國際四大會計師事務所憑藉其卓越的審計聲譽，佔據了審計市場上的絕大部分市場份額，並且與非國際四大相比，收取了更高的審計費用。

但是，我國高質量審計的聲譽價值可能不大。從審計收費來説，高質量的審計應當收取更多的審計費用，以體現優質優價的原則、彌補其增加的審計成本。審計的定價理論上也應遵循成本加成的原則，反映在審計收費的價格制定上則是各會計師事務所主要考慮自身的成本加上預期的利潤就初步構成了產品的價格。

但是，以我國目前的審計收費現實來説，不管是監管部門還是企業都認為審計產品是一個無差異的產品，反映在價格理念上就是對於無差異的產品適用的是統一的收費標準，因此大多數城市的監管部門都曾經為會計師事務所制定了所謂的收費標準，該標準一般以資產或資本總額等等指標為參照，而很少考慮客户的複雜程度、審計風險等因素。

為此，筆者專門去查詢了一下部分會計師事務所公佈的審計收費標準，發現各地的會計師事務所公佈的審計收費標準都是沿用以前各地物價局核定的審計收費標準，歸納起來大概有二種，一種是以資產規模的一定比率作為審計收費價格，一種是以審計人員的工作小時數來核定審計費用，其中又以資產規模的一定比率作為審計收費標準的佔大多數；而筆者在走訪實務中的審計人員和企業後發現，實際的審計市場競爭非常激烈，審計收費與上述規定的標準相比都打了很大折扣，並且會計師事務所與企業之間審計費用的商定往往依賴於個人的關係而不是會計師事務所供應的審計質量。

劉峯、張立民、雷科羅（2002）對中天勤會計師事務所被撤消以後的客户流向進行分析後發現，就連大名鼎鼎的國際五大會計師事務所在中國審計市場都沒有顯著收取更高的審計費用，除了長安汽車（有B股）以外，從中天勤事務所轉向國際五大會計師事務所的審計收費水平和轉向國內會計師事務所的審計收費水平沒有顯著差異。

因此，我們似乎可以認為在目前中國審計市場中，高質量審計並不能帶來更高的審計收費，如果事務所執行更高質量的審計標準，那麼對事務所來説，就意味着成本的增加和利潤的減少，所以從審計收費的角度來説，高質量審計沒有聲譽價值。

如果説高質量的審計聲譽不能體現在優質優價上，那麼高質量審計的聲譽能不能有助於會計師事務所獲得更多的客户資源呢？

從我們國家目前的情況來看，答案明顯是“不能”。李樹華（2000）研究了我國審計市場獨立性和會計師事務所市場份額的關係，發現獨立性的提高與審計市場呈現出明顯的背離關係，隨着會計師事務所獨立性的提高，其審計市場份額反而明顯減少，“獨立性高”成了會計師事務所獲取客户資源的障礙。

審計師獨立性越高，就越有可能報告他所發現的客户財務報告的錯報，但是審計師的委託人是所審計的公司，如果審計師保持較高的審計質量標準，拒絕與所審計公司合作，那麼誰願意委託這種審計師呢？劉峯、張立民、雷科羅（2002）對原中天勤會計師事務所的客户流向進行分析時發現，客户對會計師事務所的選擇與審計聲譽無關，原中天勤的客户中有三分之二選擇了審計聲譽不高的本地事務所，而本地事務所的獨立性更容易受到影響和干預；超過三分之一的客户選擇了原簽字會計師加盟的新事務所，即與其簽字會計師“共進退”。這説明“人脈關係”而不是事務所的聲譽，是影響上市公司事務所選擇的重要因素。

總之，從事務所開拓客户資源來看，高質量審計的聲譽沒有價值，反而會妨礙審計師發展新的客户。

綜上所述，在我們國家，如果審計師選擇追求高質量審計的聲譽，那麼他不僅要面對審計業務利潤的減少，還要面對客户的流失，並且審計聲譽沒有什麼經濟價值，它既不能幫助它開拓新的客户，又很難據此提高審計收費。此外，審計市場禁止廣告宣傳，高質量審計的聲譽只能通過口碑相傳這種形式建立起來，那麼，就算是高質量審計的聲譽具有經濟價值，這種聲譽的形成也將是一個極其漫長的過程，但是從長期來説，我們都將死去（凱恩斯，1935），在急功近利的今天，我國審計市場誰願意去建立這未來經濟利益遙遙不可及的審計聲譽呢？因此，國內審計市場審計質量普遍較低的現狀也就不足為奇了！

參考文獻：

1.李樹華. 2000. 審計獨立性的提高與審計市場的背離. 上海三聯書店

2.劉峯，張立民，雷科羅. 2002. 我國審計市場制度安排與審計質量需求. 會計研究，第12期

3.凱恩斯. 1935. 就業利息和貨幣通論（徐毓桐譯）. 商務印書館