談企業無形資產的計量與披露問題

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　　一、引言

在當今知識經濟社會裏，無形資產在現代企業中具有重要的戰略地位,其作用和地位日益上升,這就需要對其加強核算和管理,並且要做到完整、公開、真實與及時地披露無形資產信息。企業自創無形資產的特點：風險性，主要指技術、資金、市場的不確定性;長期性，企業自行開發無形資產是一項系統工程，要投入大量的人力物力財力，研發過程也是漫長的;會計確認上分為研究階段和開發階段。鑑於此，對企業自創無形資產的相關問題做出探討是很有實踐意義的。

　　二、自創無形資產的初始確認計量

財政部於 2006 年 2 月 15 日頒佈了新的會計準則，於 2007 年 1 月 1 日起在上市公司施行。對於企業自身研發的無形資產，舊無形資產會計準則中規定研究與開發費用全部計入當期損益，這會大大影響了企業自主創新研發的積極性，不利於企業的長久發展。我國《企業會計準則第6號—無形資產》對研究開發費用的費用化和資本化的會計處理進行修訂。相關規定具體如下:

第七條，企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段與開發階段。

第八條，企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當於發生時計入當期損益。

第九條，企業內部研究開發項目開發階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產:(l)完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性。(2)具有完成該無形資產並使用或出售的意圖。(3)無形資產產生經濟利益的方式包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性。(4)有足夠的技術、財務資源和其它資源支持，以完成該無形資產的開發，並有能力使用或出售該無形資產。(5)歸屬於該無形資產開發階段的支出能夠可靠計量。

研究階段是指為獲取新的技術和知識等進行的有計劃的調查工作。特點是是否能在未來形成無形資產具有很大的不確定性，它只是一個調查、收集資料、進行可行性分析的一個過程，企業無法證明其能夠帶來未來經濟利益的無形資產的存在。因此，研究階段的支出應全部費用化，計入當期損益。開發階段是指在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用於某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。特點是形成成果的可能性較大，應開設研發支出一級科目，二級科目費用化支出和資本化支出。等項目確定時，費用化支出轉入管理費用科目，資本化支出轉入無形資產科目。

　　自創無形資產的後續計量

自創無形資產的後續計量與普通方式取得的無形資產沒有區別，使用該項無形資產期間內應以成本減去累計攤銷額和累計減值損失後的餘額計量。要確定無形資產在使用過程中的累計攤銷額，基礎是估計使用壽命。對於使用壽命不確定的無形資產,在持有期間內不需要攤銷,但應在每個會計期間進行減值測試。

　　四、自創無形資產的披露

新準則頒佈後，無形資產披露的方式更加合理，內容規定也更加多樣，尤其是在報表中增加了對開發階段費用化支出和資本化支出數額的披露要求，更充分體現了相關性原則，為信息使用者提供了更多有用的會計信息，有助於其做出正確的決策。

無形資產在企業年報中的披露除了財務報表的數據外主要有三種形式，首先是在“重要事項”部分，其次是在“主要會計政策、會計估計和會計報表的編制方法”部分，最後是在“會計報表附註”部分。自創無形資產單獨在三個方面得以體現。首先是資產負債表中的研發支出科目，其次是利潤表中的管理費用，這需要財務報表附註查看明細—研究開發費用，最後是現金流量表，包括經營活動中支付的其他與經營活動有關的現金和投資活動中購建固定資產、無形資產和其他長期資產支付的'現金。

　　五、問題及對策

首先，研究階段和開發階段的人為劃分不合理，準則也沒有詳細規定階段劃分的細則，這樣具體操作時缺乏可依據執行的標準，同時給企業提供了操縱利潤的空間。鑑於此，應加快這方面具體標準的制定，防止企業隨意劃分研究與開發兩個階段。

其次，企業當年究竟投入過少資金進行無形資產的研發活動，沒有一個統一的標準進行衡量。理論上通過財務報表附註中研發支出和管理費用的詳細披露可以核算出投入的總資金，但很少有企業連續披露管理費用明細，這就給信息使用者瞭解企業的研發支出活動造成了一定的困難。所以應完善企業管理費用的強制披露，提供給信息使用者完整連續的信息。

還有，理論上講，現金流量表中的購建固定資產、無形資產和其他長期資產支付的現金項目和支付的其他與經營活動有關的現金，前者應包括自行開發無形資產研發階段資本化的部分，後者對應的是研究階段支出和研發階段費用化的部分。但現實是直接披露購建固定資產、無形資產和其他長期資產支付的現金項目，無法具體區分無形資產的具體支出，更無法區分自創無形資產的具體支出。總之，建議現金流量表中將無形資產單獨列報，且分為自創無形資產的支出和其他方式取得無形資產的支出;並且嚴格要求企業披露支付的其他與經營活動有關的現金項目明細。

最後，企業擔心競爭對手通過披露了解自己的研發進程，對未來在市場上的地位造成不利影響，很少詳細披露研發支出的具體項目進程，並且為了規避監管部門的注意，也不披露開發階段的資本化具體依據，這意味着企業進行資本化的隨意性較大，可能依此進行利潤調節。建議政策制定者儘快制定相關準則，完善披露內容。