2016註冊會計師《會計》第十章考點彙總
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第十章
考點一:金融負債和權益工具的區分★
☆考點核心提示
1.區分
(1)通過交付現金、其他金融資產或交換金融資產或金融負債結算
如果企業不能無條件地避免以交付現金或其他金融資產來履行一項合同義務,則該合同義務符合金融負債的定義。
如果發行的金融工具將以現金或其他金融資產結算,那麼該工具導致企業承擔了交付現金或其他金融資產的義務。如果該工具要求企業在潛在不利條件下通過交換金融資產或金融負債結算(例如,該工具包含發行方簽出的以現金或其他金融資產結算的期權),該工具同樣導致企業承擔了合同義務。在這種情況下,發行方對於發行的金融工具應當歸類為金融負債。
(2)通過自身權益工具結算
如果發行的金融工具須用或可用企業自身權益工具結算,需要考慮用於結算該工具的企業自身權益工具,是作為現金或其他金融資產的替代品,還是為了使該工具持有人享有在發行方扣除所有負債後的資產中的剩餘權益。如果是前者,該工具是發行方的金融負債;如果是後者,該工具是發行方的權益工具。
(3)對於將來須用或可用企業自身權益工具結算的金融工具的分類,應當區分衍生工具還是非衍生工具。
對於非衍生工具,如果發行方未來沒有義務交付可變數量的自身權益工具進行結算,則該非衍生工具是權益工具;否則,該非衍生工具是金融負債。
對於衍生工具,如果發行方只能通過以固定數量的自身權益工具交換固定金額的現金或其他金融資產進行結算,則該衍生工具是權益工具。
2.主要賬務處理
(1)發行方的賬務處理
①發行方發行的金融工具歸類為債務工具並以攤餘成本計量的,應按實際收到的金額,借記“銀行存款”科目,按債務工具的面值,貸記“應付債券——優先股、永續債等(面值)”科目,按其差額,貸記或借記“應付債券——優先股、永續債等(利息調整)”科目。
在該工具存續期間,計提利息並對賬面的利息調整進行調整等的會計處理,按照金融工具確認和計量準則中有關金融負債按攤餘成本後續計量的規定進行會計處理。
②發行方發行的金融工具歸類為權益工具的,應按實際收到的金額,借記“銀行存款”科目,貸記“其他權益工具——優先股、永續債等”科目。
分類為權益工具的金融工具,在存續期間分派股利(含分類為權益工具的工具所產生的利息,下同)的,作為利潤分配處理。發行方應根據經批准的股利分配方案,按應分配給金融工具持有者的股利金額,借記“利潤分配——應付優先股股利、應付永續債利息等”科目,貸記“應付股利——優先股股利、永續債利息等”科目。
(2)投資方的賬務處理
投資方購買發行方發行的金融工具,應當按照金融工具確認和計量準則及本規定進行分類和計量。如果投資方因持有發行方發行的金融工具而對發行方擁有控制、共同控制或重大影響的,按照《企業會計準則第2號——長期股權投資》和《企業會計準則第20號——企業合併》進行確認和計量;投資方需編制合併財務報表的,按照《企業會計準則第33號——合併財務報表》的規定編制合併財務報表。
考點二:實收資本和其他權益工具★
☆考點核心提示
1.企業收到投資者出資
企業收到投資人投入的現金,應在實際收到或存入企業開户銀行時,按實際收到的金額,借記“銀行存款”科目,以實物資產投資的,應按照合同、協議約定的價值,並在辦理實物產權轉移手續時,借記“固定資產”等資產科目,以無形資產出資的,
應按照合同、協議或公司章程規定移交有關憑證時,借記“無形資產”科目,按其在註冊資本或股本中所佔份額,貸記“實收資本”或“股本”科目,按其差額,貸記“資本公積——資本溢價(或股本溢價)”科目。
2.實收資本增加
企業增加資本的途徑一般有:
(1)將資本公積轉為實收資本或者股本。會計核算時應借記“資本公積——資本溢價”或“資本公積——股本溢價”科目,貸記“實收資本”或“股本”科目。
(2)將盈餘公積轉為實收資本或股本。會計核算時應借記“盈餘公積”科目,貸記“實收資本”或“股本”科目。
(3)所有者(包括原企業所有者和新投資者)投入。企業接受投資者投入的資本,借記“銀行存款”、“固定資產”、“無形資產”、“長期股權投資”等科目,貸記“實收資本”或“股本”等科目。
(4)股份有限公司採用發放股票股利方式實現增資。股東大會批准的利潤分配方案中分配的股票股利,應在辦理增資手續後,借記“利潤分配”科目,貸記“股本”科目。
(5)除此之外,可轉換公司債券持有人行使轉換權利、企業將重組債務轉為資本、以權益結算的股份支付的行權等也可以導致實收資本或股本的增加。
3.庫存股
股份有限公司因減少註冊資本而回購本公司股份的,應按實際支付金額,借記“庫存股”科目,貸記“銀行存款”等科目。註銷庫存股時,應按股票面值和註銷股數計算的股票面值總額,借記“股本”科目,按註銷庫存股的賬面餘額,貸記“庫存股”科目,按其差額,衝減股票發行時原計入資本公積的溢價部分,借記“資本公積——股本溢價”科目,股本溢價不足衝減的,應依次借記“盈餘公積”、“利潤分配——未分配利潤”科目。
4.其他權益工具
在所有者權益類科目中設置“其他權益工具”科目,核算企業發行的除普通股以外的歸類為權益工具的各種金融工具。
企業發行的可轉換公司債券,應按實際收到的金額,借記“銀行存款”等科目,按該項可轉換公司債券包含的負債成份的面值,貸記“應付債券——可轉換公司債券(面值)”科目,按權益成份的公允價值,貸記“其他權益工具”科目,按其差額,借記或貸記“應付債券——可轉換公司債券(利息調整)”科目。可轉換公司債券持有人行使轉換權利,將其持有的債券轉換為股票,按可轉換公司債券的餘額,
借記“應付債券——可轉換公司債券(面值)、(利息調整)”科目,按其權益成份的金額,借記“其他權益工具”科目,按股票面值和轉換的股數計算的股票面值總額,貸記“股本”科目,按其差額,貸記“資本公積——股本溢價”科目。
企業發行的`認股權和分離交易的可轉換公司債券,認股權符合權益工具定義的,應確認一項權益工具(其他權益工具)。認股權持有人到期沒有行權的,應當在到期時將原計入其他權益工具的部分轉入資本公積(股本溢價)。
考點三:資本公積★★
☆考點核心提示
資本公積一般應當設置“資本溢價(或股本溢價)”、“其他資本公積”明細科目核算。
1.“資本溢價(或股本溢價)”明細科目核算
(1)企業收到投資者出資額超出其在註冊資本或股本中所佔份額部分。企業接受投資者投入的資本、可轉換公司債券持有人行使轉換權利、將債務轉為資本等形成的資本公積,借記有關科目,貸記“實收資本”或“股本”科目、差額記入“資本公積——資本溢價(或股本溢價)”等科目。
(2)與發行權益性證券直接相關的手續費、佣金等交易費用,借記“資本公積——股本溢價”等科目,貸記“銀行存款”等科目。
(3)同一控制下控股合併形成的長期股權投資,應在合併日按取得被合併方所有者權益賬面價值的份額,借記“長期股權投資”科目,按享有被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利或利潤,借記“應收股利”科目,按支付的合併對價的賬面價值,貸記有關科目,按其差額,貸記“資本公積——資本溢價(股本溢價)”科目;為借方差額的,借記“資本公積——資本溢價(股本溢價)”科目,資本公積——資本溢價(股本溢價)不足衝減的,應依次借記“盈餘公積”、“利潤分配——未分配利潤”科目。
同一控制下吸收合併涉及的資本公積,比照上述原則進行處理。
2.“其他資本公積”明細科目核算
(1)長期股權投資採用權益法核算的,被投資單位除淨損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權益的其他變動,投資方應按所持股權比例計算應享有的份額,借記“長期股權投資——其他權益變動”,貸記“資本公積——其他資本公積”,或做相反分錄。
(2)以權益結算的股份支付換取職工或其他方提供服務的,在資產負債表日,應按照確定的成本費用金額,借記“管理費用”等科目,貸記“資本公積——其他資本公積”科目。
考點四:其他綜合收益★★
☆考點核心提示
(1)可供出售金融資產公允價值變動形成的利得,借記“可供出售金融資產——公允價值變動”科目,貸記“其他綜合收益”科目,公允價值變動形成的損失,做相反的會計分錄。處置該金融資產時,原計入其他綜合收益的金額需要轉出,借記“其他綜合收益”科目,貸記“投資收益”科目,或做相反的會計分錄。
(2)長期股權投資採用權益法核算的,被投資單位實現的其他綜合收益變動,投資單位按持股比例計算應享有的份額,借記“長期股權投資——其他綜合收益”科目,貸記“其他綜合收益”,或做相反分錄。處置該投資時,原計入其他綜合收益的金額需要轉出,借記“其他綜合收益”科目,貸記“投資收益”科目,或做相反分錄。但是其他綜合收益屬於被投資單位重新計量設定受益計劃淨負債或淨資產所產生的變動,按照被投資單位處置相關資產或負債相同的基礎進行會計處理。
(3)企業將作為存貨的房地產轉換為採用公允價值模式計量的投資性房地產,應當按該項房地產在轉換日的公允價值入賬,借記“投資性房地產——成本”科目,原已計提跌價準備的,借記“存貨跌價準備”科目,按其賬面餘額,貸記“開發產品”等科目;同時,轉換日的公允價值小於賬面價值的,按其差額,借記“公允價值變動損益”科目,轉換日的公允價值大於賬面價值的,按其差額,貸記“其他綜合收益”科目。
將自用的建築物等轉換為採用公允價值模式計量的投資性房地產,比照上述原則處理。出售、轉讓採用公允價值模式計量的投資性房地產時,原計入其他綜合收益的金額需要轉出,借記“其他綜合收益”科目,貸記“其他業務成本”科目。
(4)將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產,或將可供出售金融資產重分類為持有至到期投資的,按照“持有至到期投資”、“可供出售金融資產”等科目的相關規定進行處理,相應調整其他綜合收益。
(5)外幣報表折算差額,處置境外經營時,計入處置當期損益。
(6)現金流量套期工具產生的利得或損失中屬於有效套期的部分。
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