有關營改增的跨期租賃合同納税安排分析

試點納税人如有在本地區試點實施之日前簽訂的經營租賃合同，可以選擇繼續按照現行營業税政策規定繳納營業税;同時，在本地區試點實施之日前簽訂的尚未執行完畢的經營租賃合同(下稱跨期租賃合同)，合同的標的物除極少特殊情況外，絕大部分是實施之日前購進或者自制的，也可以選擇適用簡易計税方法計税，納税人選擇哪種計税方法更合適，操作更簡單呢?筆者通過分析前期試點情況來看，納税人選擇適用簡易計税方法計算繳納增值税，相對於繼續按照現行營業税政策規定繳納營業税，不僅納税額降低，操作也更加簡單。

“營改增”對跨期經營租賃合同的規定

為保證“營改增”試點平穩過渡，體現結構性減税的改革思想，減輕納税人負擔，財税〔2013〕37號文件規定，試點納税人在本地區試點實施之日前簽訂的跨期租賃合同，在合同到期日之前繼續按照現行營業税政策規定繳納營業税，需要説明的是，該條政策適用租賃服務，包括經營性租賃和融資性租賃。

同時，考慮到納税人試點實施之日前購進或者自制的有形動產經營租賃服務，屬於非增值税應税項目，其標的物產生的進項税額不得從銷項税額中抵扣，財税〔2013〕37號文件規定，試點納税人中的一般納税人，以該地區試點實施之日前購進或者自制的有形動產為標的物提供的經營租賃服務，試點期間可以選擇適用簡易計税方法計算繳納增值税，需要説明的是，該條政策只適用經營租賃服務。同樣對於增值税小規模納税人，其提供應税服務適用簡易計税方法計税，即提供的有形動產的經營租賃服務也適用簡易計税方法計税。

在實務中，在本地區試點實施之日前簽訂的.跨期有形動產經營租賃，其合同的標的物除極少特殊情況外，絕大部分是實施之日前購進或者自制的。也就是説，對於納税人，對實施之日前簽訂的跨期有形動產經營租賃服務，可以選擇在合同到期日之前繼續按照現行營業税政策規定繳納營業税，也可以選擇適用簡易計税方法計算繳納增值税。

兩種計税方法下應納税額的計算

如果繼續按照現行營業税政策規定繳納營業税，有形動產經營租賃服務屬於營業税服務業税目的租賃業子目，税率為5%，應納營業税税額=營業額 ×5%;如果適用簡易計税方法計算繳納增值税，則按照3%徵收率計算繳納增值税，應納增值税税額=銷售額×3%。不考慮營業税價內税和增值税價外税的影響，營業税税率比增值税徵收率高2%，納税人繳納的相關城市維護建設税和教育費附加也隨之增加。

例如，某試點地區(該地區2013年8月1日起試點實施“營改增”)一般納税人，有一筆在2013年8月1日前簽訂的跨期有形動產經營租賃合同，合同規定，2013年8月1日~2013年12月31日，該項有形動產經營租賃服務租賃費為80萬元。

如果繼續按照現行營業税政策規定繳納營業税，應納營業税税額=80×5%=4(萬元)。

如果適用簡易計税方法計算繳納增值税，不考慮營業税價內税和增值税價外税的影響，則應納增值税税額=80×3%=2.4(萬元)。

接上例，如果該納税人為增值税小規模納税人，其提供應税服務適用簡易計税方法，不考慮營業税價內税和增值税價外税的影響，則應納增值税税額=80×3%=2.4(萬元)，其計算結果和一般納税人計算結果一致。

對比上述兩種方法，應納營業税税額比應納增值税税額多1.6萬元(4-2.4)，納税人繳納的城市維護建設税和教育費附加也隨之增加。鯉.魚.網

兩種計税方法的納税申報

在實務操作中，大部分試點地區規定，自本地區試點實施之日起，試點納税人提供增值税應税服務(包括有形動產經營租賃服務)，應當開具國税局監製的fa票，停止使用原地税機關監製的fa票。也就是説，如果繼續按照現行營業税政策規定繳納營業税，就需要去主管地方税務機關申請代 開 fa 票。

經對比兩種計税方法可以看出，“營改增”後，不管是增值税一般納税人還是增值税小規模納税人，對於跨期有形動產經營租賃合同，都可以按照適用簡易計税方法計算繳納增值税。實際操作中，還需要注意以下幾點：

1.試點納税人中的一般納税人，試點期間提供的跨期有形動產經營租賃合同的標的物是實施之日前購進或自制的有形動產經營租賃服務，才可以選擇適用簡易計税方法計算繳納增值税。

2.試點納税人中的一般納税人選擇適用簡易計税方法計算繳納增值税，應去主管税務機關備案，同時應開具普通fa票，不得自行開具或者由税務機關代開增值税專用fa票。

3.跨期有形動產經營租賃合同，由於“營改增”，需要重新簽訂或者修訂成符合繳納增值税的合同。