借款利息税前扣除的税務會計處理

導讀：企業資金的籌集方式有多種渠道，如向金融機構借款，向非金融機構借款，企業與企業之間的借款、資金佔用、向個人集資等。在經營過程中發生的借款利息，不同情況下根據税法規定應做不同的處理。就跟隨本站小編一起去了解下吧，想了解更多相關信息請持續關注我們應屆畢業生考試網!

　　向金融企業借款利息的扣除

《企業所得税實施條例》規定，非金融企業向金融企業借款的利息支出、金融企業的各項存款利息支出和同業拆借利息支出、企業經批准發行債券的利息支出准予扣除。對企業發生的向金融企業的借款利息支出，可按向金融企業實際支付的利息，在發生年度的當期扣除。所説發生年度，應該遵循權責發生制的原則，即使當年應付(由於資金緊張等原因)未付的利息，也應當在當年扣除。對非金融企業在生產、經營期間向金融企業借款的利息支出，按照實際發生數予以税前扣除，包括逾期歸還銀行貸款，銀行按規定加收的罰息，也可以在税前扣除。

　　向非金融企業借款利息的扣除

非金融企業向金融機構以外的所有企業、事業單位以及社會團體等借款的利息支出，按不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分准予扣除。首先要判定借款期限是多長，然後查找金融企業同期同類貸款利率。金融機構同類同期貸款利率應當包括中國人民銀行規定的基準利率和浮動利率。還要注意的是，金融企業的利率也不一樣，各銀行的浮動利率不一，為了準確掌握，應按照本企業開户行的同類、同期貸款利率計算。因為各級税務機關無法掌握各行的利率，只有按本企業開户行的利率掌握較為合理，也符合新税法的合理性原則。

但是，非銀行企業內營業機構借款的利息支出不得扣除。《企業所得税法實施條例》第四十九條規定，非銀行企業內營業機構之間支付的利息，不得扣除。這裏應當注意:一是對銀行企業內部營業機構之間支付的拆借利息可以税前扣除;二是內部營業機構應當是指同一核算機構的內設機構間的借款，對內部借款結算利息的，企業所得税前不允許扣除。

　　關聯企業之間借款利息的扣除

《企業所得税法》及《企業所得税法實施條例》規定:企業從其關聯方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規定標準而發生的利息支出，不得在計算應納税所得額時扣除。債權性投資，是指企業直接或者間接從關聯方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質的方式予以補償的融資。權益性投資，是指企業接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對企業淨資產擁有所有權的投資。財税〔2008〕121號文件規定：企業實際支付給關聯方的利息支出，不超過以下規定比例和税法及其實施條例有關規定計算的部分，准予扣除，超過的部分不得在發生當期和以後年度扣除。其接受關聯方債權性投資與其權益性投資比例為:金融企業，為5∶1;其他企業，為2∶1。例如，某企業註冊資金2000萬元，其中有關聯方企業的權益性投資1000萬元。又向其借款(債權性投資)3000萬元，支付利息只能按2∶1的比例確認，只對2000萬元發生的利息可以扣除。而且同樣按不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分准予扣除，超過的部分不得在發生當期和以後年度扣除。

　　注意不得扣除的三種情況：

1、不符合獨立交易原則多付的利息不得税前扣除，企業與其關聯方之間的融通資金不符合獨立交易原則而減少企業應納税所得額的，税務機關有權在該業務發生的納税年度起10年內，按照合理方法進行調整。

2、債資比例超過規定標準的利息原則上不允許税前扣除，債資比例超過規定標準不得税前扣除的利息支出，應按照實際支付給各關聯方利息佔關聯方利息總額的比例，在各關聯方之間進行分配。企業資金的籌集分為權益資金和債務資金兩種籌集方式。相應地，投資人的對外投資也可以分為權益性投資和債權性投資兩種方式。

3、投資者未到位投資所對應的`利息不允許税前扣除，如果企業投資者在規定期限內未繳足其應繳資本額，則該企業對外借款所發生的利息中相當於投資者實繳資本額與在規定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，因不屬於企業合理的支出，應由企業投資者負擔，所以是不得在計算企業應納税所得額時扣除的。

　　企業投資者投資未到位發生借款利息扣除

股東投資未到位可以分為兩種情況:第一種，投資者未按規定期限繳納出資，未按規定期限繳納出資的投資者不僅包括公司設立時分期繳納出資的股東，也包括增資時分期繳納出資的股東;第二種，投資者未按規定足額繳納出資。《關於企業投資者投資未到位而發生的利息支出企業所得税前扣除問題的批覆》(國税函[2009]312號)明確，根據《中華人民共和國企業所得税法實施條例》第二十七條規定，凡企業投資者在規定期限內未繳足其應繳資本額的，該企業對外借款所發生的利息，相當於投資者實繳資本額與在規定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，其不屬於企業合理的支出，應由企業投資者負擔，不得在計算企業應納税所得額時扣除。具體計算不得扣除的利息，應以企業一個年度內每一賬面實收資本與借款餘額保持不變的期間作為一個計算期，每一計算期內不得扣除的借款利息按該期間借款利息發生額乘以該期間企業未繳足的註冊資本佔借款總額的比例計算，公式為:企業每一計算期不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足註冊資本額÷該期間借款額。企業一個年度內不得扣除的借款利息總額為該年度內每一計算期不得扣除的借款利息額之和。

　　實務操作中注意以下幾點：

1、區間的劃分：首先要按公司章程或公司法(公司法有分期出資應在兩年內繳足的強制性規定)對出資的規定來認定股東應繳出資的時間，公司章程明確了出資期限的按章程劃分區間，公司章程未明確出資期限的按公司法分期出資的規定來劃分，兩年出資期限的起算點為公司成立之日起的兩年之內，股東逾期未按規定出資，則會產生不得扣除利息;其次逾期出資每變化一次，則要分段計算一次。

2、各區間內，有多筆貸款及貸款利率有變化的，一定要按給定的公式計算，而不能用未出資額直接乘以利率來計算。

3、國税函〔2009〕312號文未明確股東出資後又抽逃資本是否也適用該文件。但根據法理推論，投資者投資未到位應包括出資後又抽逃資本，因此投資者出資後又抽逃資本的應按該文執行。

　　向個人集資借款利息的扣除

向自然人借款分兩類：

1、企業向股東或其他與企業有關聯關係的自然人借款的利息支出，如滿足兩個條件，可以在計算應納税所得額時准予扣除，一是企業如果能夠證明相關交易活動符合獨立交易原則的，或者該企業的實際税負不高於境內關聯方的，二是金融企業的關聯方的債權性投資與其權益性投資比例不超過5:1，其他企業不超過2:1。應根據《中華人民共和國企業所得税法》第四十六條及《財政部、國家税務總局關於企業關聯方利息支出税前扣除標準有關税收政策問題的通知》(財税〔2008〕121號)規定的條件，計算企業所得税利息扣除額。

2、企業向除有關聯關係的自然人以外的內部職工或其他人員借款的利息支出，利息支出不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分，也可以在計算企業所得税前扣除。應根據税法第八條和税法實施條例第二十七條及《關於企業向自然人借款的利息支出企業所得税税前扣除問題的通知》(國税函[2009]777號)的規定，計算企業所得税利息扣除額。

在向自然人借款利息的扣除尤其注意利率和非法集資：

1、國税函[2003]1114號國家税務總局關於企業貸款支付利息税前扣除標準的批覆中規定，金融機構同類同期貸款利率包括中國人民銀行規定的基準利率和浮動利率。支付利息的企業在支付利息時，應要求收款方企業或個人到税務機關代開發票。

2、並注意區分非法集資，根據《關於取締非法金融機構和非法金融業務活動中有關問題的通知》(銀髮[1999]41號)規定：“非法集資”是指單位或者個人未依照法定程序經有關部門批准，以發行股票、債券、彩票、投資基金證券或者其他債權憑證的方式向社會公眾籌集資金，並承諾在一定期限內以貨幣、實物以及其他方式向出資人還本付息或給予回報的行為。根據《關於進一步打擊非法集資等活動的通知》(銀髮[1999]289號)的相關規定，“非法集資”歸納起來主要有以下幾種：

(1)通過發行有價證券、會員卡或債務憑證等形式吸收資金。

(2)對物業、地產等資產進行等份分割，通過出售其份額的處置權進行高息集資;

(3)利用民間會社形式進行非法集資;

(4)以簽訂商品經銷等經濟合同的形式進行非法集資;

(5)以發行或變相發行彩票的形式集資;

(6)利用傳銷或祕密串聯的形式非法集資;

(7)利用果園或莊園開發的形式進行非法集資。